Publikacje prasowe

Kiedy trzeba zapłacić podatek od zbycia udziałów na raty

W interpretacjach prawa podatkowego dokonywanych przez Ministra Finansów można spotkać się z poglądem, w myśl którego przychód z odpłatnego zbycia udziałów powstaje z chwilą zawarcia umowy sprzedaży. Nawet wówczas gdy strony postanowiły, że cena płatna będzie w kilku, rocznych ratach. Do innych jednak wniosków prowadzi wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Ponadto jak wynika z brzmienia art. 17 ust. 2 Ustawy o PIT przy ustalaniu wartości tych przychodów stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące ustalenia przychodu w wysokości wartości rynkowej. Przepisy te nie stanowią jednak, w którym momencie zbywca udziałów zobowiązany będzie do zapłaty podatku dochodowego z tytułu tak uzyskanego dochodu. O momencie powstania obowiązku podatkowego przesądza jedynie pośrednio 11 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodami z zastrzeżeniem m.in. omawianej sytuacji są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, że w odniesieniu do przychodu z tytułu sprzedaży udziałów obowiązek zapłaty podatku powstaje na zasadzie memoriałowej a nie kasowej. W efekcie część organów podatkowych twierdzi, że przychód ten powstanie w dacie przejścia prawa własności udziałów czyli najczęściej z chwilą zawarcia umowy sprzedaży udziałów. Wykładnia urzędów skarbowych opiera się w takim przypadku na twierdzeniu, że „przychód należny” nie może być utożsamiany z „faktycznym jego otrzymaniem” tj. zapłatą należności. Przychód należny to de facto przychód, który komuś się należy. Podzielając w pełni dotychczasowy wywód nie sposób zaakceptować dalszego toku rozumowania. Zgodnie z nim okoliczność ta przesądza, że już z chwilą zawarcia umowy sprzedaży udziałów zbywca staje się uprawniony do dochodzenia należności w postaci zapłaty ceny, co oznacza że to z tym zdarzeniem należy też wiązać fakt powstania obowiązku podatkowego. Podkreślenia jeszcze raz wymaga, że skutkiem powyższego rozumowania jest konstatacja, że przepisy podatkowe nie wiążą z momentem wymagalności poszczególnych rat żadnych skutków podatkowych. Zdaniem zwolenników tej teorii „przychody należne” to przychody wynikające z samego faktu rozporządzenia prawem własności udziałów, bez względu na termin płatności ceny. Ten przecież uzależniony jest od umowy stron, co na gruncie podatkowym i tak pozbawione jest znaczenia prawnego.

Z takim rozumowaniem nie sposób się zgodzić. Mimo, że przepisy ustaw podatkowych nie definiują zwrotu „przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane” to moim zdaniem dla ustalenia jego znaczenia należy odwołać się do znaczenia nadanego mu w języku potocznym. Jak zostało to już wcześniej podniesione przez przychód należny rozumieć przychód, który komuś się należy. Momentem zaś, w którym taki przychód „komuś się należy” powiązać należy raczej z powstaniem roszczenia po stronie zbywcy do dochodzenia należności od nabywcy udziałów. Jest zaś rzeczą oczywistą, że uprawnienie takie nie zawsze musi powstać z chwilą zawarcia umowy sprzedaży udziałów. Wiązać go należy raczej z wymagalnością świadczenia tj. uprawnieniem zbywcy do jego dochodzenia, np. na drodze sądowej.
W efekcie przychód należny to taki przychód, który przysługuje drugiej stronie w następstwie możliwości realizacji swojego uprawnienia wynikającego z zawartej umowy. Dopiero gdy termin taki nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania to świadczenie, zgodnie z brzmieniem art. 455 kc, powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania. W przypadku płatności ceny w ratach będzie to jednak dzień (dni), do których dłużnik zobowiązany jest uiścić całość (część) ceny, tj. zapłacić ratę.
To zatem dzień wymagalności świadczenia z tytułu sprzedaży udziałów powinien determinować obowiązki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym znaczeniu termin ten, mimo że strony mogą go kształtować dowolnie, nie jest pozbawiony znaczenia prawno - podatkowego. Oczywiście czym innym jest dzień faktycznej zapłaty należności przez zbywcę. Ten, z czym należy się zgodzić, stosownie do brzmienia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT nie wpływa na obowiązki podatkowe zbywcy w zakresie opodatkowania uzyskanego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, przerzucenie terminu płatności (wymagalności) ceny za sprzedawane udziały na kolejny rok kalendarzowy skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dopiero w rozliczeniu za ten rok kalendarzowy. Za pozbawione podstaw prawnych uznać należy twierdzenie, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie w każdym przypadku już z dniem zawarcia umowy sprzedaży udziałów.

Michał Grzywacz
Radca prawny
Wspólnik w Kancelarii Grzywacz – Zawada s.c. w Warszawie